在真实世界场景里使用的区块链技术(包括最近激增的加密电子货币)每天都在增长。

　　从物流到艺术，很难找到哪个行业还未受到这一变革技术的影响。 该项技术已经证明了自己，全球企业已无法再忽视它。

　　世界经济论坛预计，到2025年，全球GDP的10%将存储于区块链。 这意味着高管们已经在为这一剧变做出准备，随时全力支持技术实施。 分布式账本技术的影响可能会与网络革命一样深远。

　　区块链

　　区块链使得对等业务模式得以运行，一条链上的个人成员可以直接互动，无需中间商。 区块链里的区块含有前一区块的密码杂凑，因此可以抵御数据修改。 这为数据的完整性提供了较高程度的安全保障，因为，如果以追溯方式修改了账本中记录的交易，则所有后续区块也会被修改。

　　区块链技术的使用在各种业务类型和行业领域中正以不同速度递增。 以区块链系统软件取代目前商业交易记账方式是一种极有吸引力的想法，但我个人并不认为这可以很快实现。

　　实现它需要多重复杂的不同区块链，连接不同链上数以千计的成员，这可能会涉及到个人隐私的保密性。

　　加密电子货币

　　谈到区块链，就不得不提到加密电子货币，因为最初发明区块链就是为了将其作为加密电子货币比特币的公共交易账本。

　　加密电子货币是一种数字货币，采用加密技术管制单位货币的产生。 此类货币的运作独立于中央银行。

　　自比特币(迄今为止最著名的加密电子货币)问世以来，相继出现了数以百计的其他加密电子货币。

　　近来，其价值波动性成为了公众关注的焦点。 2009年刚引入时，一枚比特币的价格为0美元;2014到2016年底的价格为200-400美元。 随后，其价格在2017年1月突然升至1000美元，到2017年12月更是高达20000美元(目前约为6000美元)。

　　为何出现这样的增值?

　　明显的需求变化(受有限的流通数字货币数量影响)，后期技术使用者/投资人的峰值需求，以及再明显不过的投机行为，这些原由综合导致了增值现场的产生。

　　加密电子货币带来的另一个挑战就是对这些资产以财务报告为目的进行记账、分类和估价。 在这一阶段，国际会计准则理事会(IFRS)举行了关于数字货币记账的讨论，但尚未发布任何标准或解释，为加密电子货币的会计业务提供明确指导。实际上，这一问题尚未列入他们的工作计划。

　　加密电子货币到底是哪种类别的资产，是金融工具?存货?还是无形资产?目前存在不同看法。

　　经过进一步研究，目前的最佳指导也许是澳洲会计准则理事会(AASB)在2016年会计准则咨询论坛(ASAF)上发表的演讲——“数字货币——标准制定活动案例”中提出的评估方法。

　　澳洲会计准则理事会总结道，此类资产的会计业务缺乏指导原则。他们认为：“目前尚不清楚数字货币应按照IAS 2标准还是IAS 38标准开展会计业务，也不清楚数字货币是否应被视为商品，以及是否满足IAS 2标准中商品经纪人-交易人的计量免除条款。”

　　查阅和分析所有可用资料后，结论如下：

　　■ 经营单位需要制定自己的会计政策，处理加密电子货币的甄别、分类和计量;

　　■ 制定的会计政策应针对持有数字货币的目的而提供记账指导。 例如：

　　□ 如果以投资目的持有数字货币，则此类数字货币应分类为无形资产，并以成本模式或公允价值模式(通过其他综合收入)计量。 有些人提出，公允价值模式会为任何利益相关者提供更多有用信息。

　　□ 如果将数字货币作为商品或服务支付方式，且将在短期内转换为现金，则此类数字货币应分类为无形资产。

　　□ 正常业务范围用以销售的数字货币应计为存货。但是应以公允价值减去出售成本进行计量，通过收益或损失识别公允价值的变化。

　　澳洲会计准则理事会对数字货币的观点

　　资产分类-现金

　　澳洲会计准则理事会认为加密电子货币不可能代表“现金”，主要因为加密电子货币未获得中央银行支持，不被看作法定货币。 同时还提出了其他理由，例如只有相对较少的经营单位接受数字货币作为交易和/或支付的媒介。

　　资产分类-现金等价物

　　加密电子货币不符合“现金等价物”的定义，因为现金等价物系指几乎不受价值变化风险影响的资产。 这本身就是一项清晰明确的论据。

　　资产分类-财务资产

　　IAS 32“财务工具：介绍”对财务资产的定义为：“一项合同权利：(i)从另一经营主体接受现金或其他金融资产;或(ii)在可能对经营主体有利的条件下与另一经营主体交换金融资产或金融负债。”

　　这两种合同权利加密电子货币都不具备。

　　资产分类-房地产、工厂和设备

　　数字货币不是“房地产、工厂和设备”，会计准则中对该分类的定义提到“有形”，数字货币明显不符合这一标准。

　　资产分类-投资性房地产

　　加密电子货币不符合这一定义，因为该分类为土地或建筑物。

　　资产分类-无形资产(IA)

　　澳洲会计准则理事会认为加密电子货币符合无形资产的标准。 加密电子货币以单位形式在交易平台上销售，且“可以辨认”。 澳洲会计准则理事会认为数字货币不是现金，因此符合“非货币”标准。

　　数字货币同时还满足定义中“无实物”的标准。

　　然而，澳洲会计准则理事会总结道，用数字货币进行交易的经营主体将被视为以正常业务范围内销售为目的持有数字货币。根据适用会计准则，此类数字货币应不计入无形资产范畴。

　　资产分类-存货

　　澳洲会计准则理事会概述道，如果某经营主体决定持有数字货币进行正常业务范围内的销售，则需要确定其是否可以依据IAS 2标准属于“商品经纪人-交易人”。因为IAS 2标准将商品经纪人-交易人排除在存货的计量标准以外，而要求此类经营主体以公允价值减去出售成本对其资产进行计量，通过收益或损失识别公允价值的变化。℗

　　原载自澳大利亚公共会计师协会《公共会计师》(Public accountants)2018年10-11月刊，第72-73页，《公共会计师》

　　作者：拉斐尔·莫里略·马尔多纳多

　　澳大利亚鹿特丹管理学院墨尔本区校长